第二章 存货
考情分析
本章内容难度不大，在考试中主要以客观题形式出现，但作为基础知识，也可与所得税、债务重组、非货币性资产交换以及合并财务报表等内容结合在计算分析题、综合题中出现。
从历年考试情况看，本章考点主要集中在存货入账价值的确定及期末计量，应重点关注!
本章分值一般在2分左右
第一节 存货的确认和初始计量
一、存货的概念与确认条件
存货，是指企业在日常活动中持有以备出售的产成品或商品(“库存商品”账户)、处在生产过程中的在产品(生产成本、制造费用的期末余额)、在生产过程或提供劳务过程中耗用的材料和物料〔包括原材料、周转材料(包装物和低值易耗品)、委托加工物资〕等。
存货同时满足下列条件的，才能予以确认：
(一)与该存货有关的经济利益很可能流入企业;
(二)该存货的成本能够可靠地计量。
【补充例题·单选题】(2005年)
下列项目当中，不应包括在资产负债表存货项目的有()。
A.委托其他单位加工物资
B.货款已付，但尚未收到的原材料
C.为建造工程而准备的各种物资
D.已发货，但尚未确认销售的商品
【正确答案】C
【答案解析】选项A，属于“委托加工物资”;选项B，属于“在途物资”;选项C，工程物资属于非流动资产，不属于流动资产中的存货项目;选项D，属于“发出商品”。
二、存货的初始计量
存货应当按照成本进行初始计量。存货成本包括采购成本、加工成本和其他成本。
①原材料、商品、低值易耗品等通过购买而取得的存货的初始成本由采购成本构成。
②产成品、在产品、半成品和委托加工物资等通过进一步加工而取得的存货的成本由采购成本、加工成本以及为使存货达到目前场所和状态所发生的其他成本构成。
(一)外购的存货(成本仅包括一个组成部分-采购成本=买价+采购费用)(入库前的合理支出)
存货的采购成本，包括购买价款、相关税费(关税、消费税、资源税等，小规模纳税人还包含增值税)、运输费、装卸费、保险费以及其他可归属于存货采购成本的费用。
其他可归属于存货采购成本的费用，如在存货采购过程中发生的仓储费、包装费、运输途中的合理损耗、入库前的挑选整理费用等。
商品流通企业在采购商品过程中发生的运输费、装卸费、保险费以及其他可归属于存货采购成本的费用等
①应当计入存货采购成本。
②也可以先进行归集，期末根据所购商品的存销情况进行分摊。对于已售商品的进货费用，计入当期损益(主营业务成本，新增);对于未售商品的进货费用，计入期末存货成本。
③企业采购商品的进货费用金额较小的(体现了重要性要求)，可以在发生时直接计入当期损益(主营业务成本，新增)。
本章以下例题如无特别说明，均假定企业(公司)采用实际成本法对存货进行日常核算。
【补充例题·单选题】(2006年)
乙工业企业为增值税一般纳税企业。本月购进原材料200公斤，货款为6000元，增值税为1020元;发生的保险费为350元，入库前的挑选整理费用为130元;验收入库时发现数量短缺10%，经查属于运输途中合理损耗。乙工业企业该批原材料实际单位成本为每公斤()元。
A.32.4
B.33.33
C.35.28
D.36
【正确答案】D
【答案解析】购入原材料的实际总成本=6000+350+130=6480(元)，实际入库数量=200×(1-10%)=180(公斤)，所以乙工业企业该批原材料实际单位成本=6480/180=36(元/公斤)。
【补充例题·判断题】(2007年)
商品流通企业在采购商品过程中发生的运输费、装卸费、保险费以及其他可归属于存货采购成本的费用等，应当计入存货的采购成本，也可以先进行归集，期末再根据所购商品的存销情况进行分摊。()
【正确答案】√
(二)通过进一步加工而取得的存货(成本由三个组成部分构成)
1.委托外单位加工的存货
提示：委托加工业务中，受托方代收代缴消费税(由委托方承担)：
①收回原材料用于连续生产(应税消费品)，消费税计入“应交税费——应交消费税”的借方;
②收回原材料直接用于销售(或用于生产非应税消费品)，消费税计入“委托加工物资”借方。
【例2-1】甲企业委托乙企业加工材料一批(属于应税消费品)。原材料成本为20000元，支付的加工费为7000元(不含增值税)，消费税税率为10%，材料加工完成并已验收入库，加工费用等已经支付。双方适用的增值税税率为17%。
甲企业按实际成本核算原材料，有关账务处理如下：
(1)发出委托加工材料
借：委托加工物资20000
贷：原材料20000
(2)支付加工费用和税金
提示：假设消费税计税价格为X，
X=20000+7000+10%X
X-10%X=20000+7000
(1-10%)X=20000+7000
X=(20000+7000)/(1-10%)
消费税组成计税价格X=(20000+7000)÷(1-10%)=30000(元)
受托方代收代交的消费税税额=30000×10%=3000(元)
应交增值税税额=7000×17%=1190(元)
①甲企业收回加工后的材料用于连续生产应税消费品时
借：委托加工物资7000
应交税费——应交增值税(进项税额)1190
——应交消费税3000
贷：银行存款11190
②甲企业收回加工后的材料直接用于销售时
借：委托加工物资10000(7000+3000)
应交税费——应交增值税(进项税额)1190
贷：银行存款11190
(3)加工完成，收回委托加工材料
①甲企业收回加工后的材料用于连续生产应税消费品时
借：原材料27000(20000+7000)
贷：委托加工物资27000
②甲企业收回加工后的材料直接用于销售时
借：库存商品30000(20000+10000)
贷：委托加工物资30000
【补充例题·单选题】(2005年)
某企业为增值税一般纳税企业，适用的增值税税率为17%，适用的消费税税率为10%。该企业委托其他单位(增值税一般纳税企业)加工一批属于应税消费品的原材料(非金银首饰)，该批委托加工原材料收回后用于继续生产应税消费品。发出材料的成本为180万元，支付的不含增值税的加工费为90万元，支付的增值税为15.3万元。该批原材料已加工完成并验收入库，其实际成本为()万元。
A.270
B.280
C.300
D.315.3
【正确答案】A
【答案解析】该批已加工完成并验收入库的原材料的实际成本为=180+90=270(万元)。
【补充例题·单选题】(2007年)
甲企业发出实际成本为140万元的原材料，委托乙企业加工成半成品，收回后用于连续生产应税消费品，甲企业和乙企业均为增值税一般纳税人，甲企业根据乙企业开具的增值税专用发票向其支付加工费4万元和增值税0.68万元，另支付消费税16万元，假定不考虑其他相关税费，甲企业收回该批半成品的入账价值为()万元。
A.144
B.144.68
C.160
D.160.68
【正确答案】A
【补充例题·单选题】(2010年)
甲公司为增值税一般纳税人。2009年1月1日，甲公司发出一批实际成本为240万元的原材料，委托乙公司加工应税消费品，收回后直接对外出售。2009年5月30日，甲公司收回乙公司加工的应税消费品并验收入库。甲公司根据乙公司开具的增值税专用发票向乙公司支付加工费12万元、增值税2.04万元，另支付消费税28万。假定不考虑其他因素，甲公司收回该批应税消费品的入账价值为()万元。
A.252
B.254.04
C.280
D.282.04
【正确答案】C
【答案解析】委托加工物资收回后继续生产应税消费品时，消费税不计入收回物资的成本，计入“应交税费——应交消费税”科目。如果用于直接出售或者是生产非应税消费品，消费税计入收回物资成本。甲公司收回应税消费品的入账价值=240+12+28=280(万元)。
2.自行生产的存货
产品成本项目：直接材料、直接人工、制造费用
自行生产的存货的初始成本包括投入的原材料或半成品、直接人工和按照一定方法分配的制造费用。
在生产车间只生产一种产品的情况下，企业归集的制造费用可直接计入该产品成本;在生产多种产品的情况下，企业应采用与该制造费用相关性较强的方法对其进行合理分配。
(三)其他方式取得的存货
投资者投入存货的成本，应当按照投资合同或协议约定的价值确定，但合同或协议约定价值不公允的除外。
【例2-2】2009年1月1日，A、B、C三方共同投资设定了甲责任有限公司(以下简称“甲公司”)，A以其生产的产品作为投资(甲公司作为原材料管理和核算)，该批产品的公允价值是5000000元，甲公司取得增值税专用发票上注明的不含税价款为5000000元，增值税为850000元，假定甲公司的实收资本总额为10000000元，A在甲公司享有的份额为35%，甲公司为一般纳税人，适用的增值税率为17%，甲公司采用实际成本法核算存货。
【正确答案】
A在甲公司享有的实收资本金额=10000000×35%=3500000(元)
A在甲公司投资的资本溢价=5000000+850000-3500000=2350000(元)
甲公司的账务处理如下：
借：原材料5000000
应交税费——应交增值税(进项税额)850000
贷：实收资本——A3500000
资本公积——资本溢价2350000